Umwandlungssteuergesetz (UmwStG)

1. Allgemein: Während das Umwandlungsgesetz (UmwG) zivilrechtlich die Möglichkeit der Gesamtrechtsnachfolge und der Auflösung ohne Abwicklung beim Rechtsformwechsel ermöglicht, regelt das Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) den steuerlichen Übergang von der Körperschaftsteuer- in die Einkommensteuer"welt" ohne Aufdeckung stiller Reserven, aber ggf. mit Versteuerung vom übertragenden Unternehmen thesaurierter Gewinne als Dividenden. Die Regelungsbereiche von UmwG und UmwStG sind nicht deckungsgleich, überschneiden sich jedoch. Auch knüpfen einige Regelungen des UmwStG an Umwandlungsformen des UmwG an, sie gehen aber auch über den Regelungsbereich des UmwG hinaus.

2.
a) Das Umwandlungsgesetz regelt vier verschiedene Arten der Umwandlung, insbesondere von Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften in jeweils andere Unternehmensrechtsformen. Die vier Umwandlungsarten sind Verschmelzung, Spaltung, Vermögensübertragung und Formwechsel. Bei der Spaltung wird weiter unterschieden in Aufspaltung, Abspaltung und Ausgliederung. Verschmelzung und Spaltung sind zur Neugründung des übernehmenden Rechtsträgers oder zur Aufnahme durch den übernehmenden Rechtsträger möglich. In allen Fällen geht das Vermögen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten am neuen Rechtsträger über; an die Stelle der Anteile am übertragenden Rechtsträger treten die Anteile am übernehmenden Rechtsträger.
b) Das Umwandlungssteuergesetz enthält Bestimmungen zur Ermittlung der geschuldeten Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer (GewSt), die darauf abzielen, Umwandlungsvorgänge steuerneutral zu ermöglichen. Insbes. sollen Wege zur rechtlichen Strukturänderung ohne Aufdeckung der im Unternehmen gebildeten stillen Reserven eröffnet werden. Das UmwStG regelt insbes. folgende Fälle:
1) Vermögensübergang von einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person einschließlich des Formwechsels in eine Personengesellschaft (§§ 3–9 UmwStG). Bei Ansatz des Betriebsvermögens in der Schlussbilanz (Übertragungsbilanz) der Kapitalgesellschaft entsteht bei Vorliegen der Voraussetzungen zum Buchwertansatz kein Übertragungsgewinn. Die Buchwerte aus der steuerlichen Schlussbilanz der Überträgerin sind von der Personengesellschaft zu übernehmen. Anteile an der übertragenden Kapitalgesellschaft, die im Betriebsvermögen gehalten werden oder Beteiligungen i.S. von § 17 EStG sind, gelten als in die Personengesellschaft eingelegt. Bei der Übernehmerin stellt sich daher ein Übernahmegewinn bzw. -verlust ein, der im Unterschied zwischen dem Wert der untergehenden Anteile und dem durch sie "verbrieften" übernommenen Betriebsvermögen liegt. Das Eigenkapital der Überträgerin gilt als vollständig herabgesetzt und ausgeschüttet. Der aus Einlagen stammende Teil fließt dem Anteilseigner steuerfrei zu, der aus versteuerten Gewinnen stammende Teil als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die letztgenannten Beträge mindern den o.g. Übernahmegewinn, der bei den Gesellschaftern der Personengesellschaft wie ein Veräußerungserfolg behandelt wird, d.h. gesellschafterindividuell gemäß Teileinkünfteverfahren oder mit Freistellung nach § 8b KStG. Übernahmeverluste bleiben steuerlich außer Ansatz, soweit sie auf Kapitalgesellschaften als Gesellschafter der Übernehmerin entfallen. Bei natürlichen Personen wird ein Übernahmeverlust bis zur Höhe der versteuerten Gewinnausschüttungen (§ 7 UmwStG) zu 60 Prozent (Teileinkünfteverfahren) berücksichtigt (§ 4 VI UmwStG).
2) Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (§§ 20–23 UmwStG), Anteilstausch sowie entsprechend der Formwechsel einer Personenhandelsgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft (§ 25 UmwStG). Der Wertansatz der Wirtschaftsgüter in der Übernahmebilanz der Kapitalgesellschaft gilt als Veräußerungspreis (z.B. der Mitunternehmeranteile) und gleichzeitig als Anschaffungskosten der Kapitalgesellschaftsanteile. Wird ein Ansatz über den Buchwerten gewählt, so entsteht beim Einbringenden ein Veräußerungsgewinn.
3) Verschmelzung oder Vermögensübertragung einer Kapitalgesellschaft auf eine andere Körperschaft (Fusion, §§ 11–13 UmwStG). Die Überträgerin hat (bei Einhaltung der Voraussetzungen) die Möglichkeit, Buchwerte oder höhere Werte anzusetzen, die Übernehmerin muss die Werte übernehmen. Beim Eigner gelten die neuen Anteile als zum Buchwert der alten Anteile angeschafft.
4) Aufspaltung einer Kapitalgesellschaft, Abspaltung und Teilübertragung auf andere Körperschaften (§§ 15, 16 UmwStG). Sofern die übertragenen Wirtschaftsgüter einen Teilbetrieb bilden und als Gegenleistung lediglich Gesellschaftsrechte gewährt werden, ist auch hier der Buchwertansatz (unter den üblichen Voraussetzungen, so dass das Steuersubstrat dem Fiskus nicht endgültig entzogen wird) möglich. Es dürfen aber u.a. nicht mehr als 20 Prozent der Anteile in den folgenden fünf Jahren veräußert werden.
5) Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft (§ 24 UmwStG). Die steuerlichen Folgen entsprechen prinzipiell der Einbringung in eine Kapitalgesellschaft.